Nemzetközi adózás

Tartalom

ELSŐ RÉSZ
A nemzetközi adózás alapfogalmai és -intézményei 1
A) Nemzetközi adózás és nemzetközi adójog 2
1. Államhatárokat átlépő ügyletek adótervezése 2
a) Jogdíjból származó jövedelem realizálása egy adóparadicsomban alapított társaság közvetítésével 2
1 sz. példa: Egy holland vállalat jogdíjfizetése, amelynek kedvezményezettje nem egy svéd vállalat, hanem annak Guernsey-beli leányvállalata, amelynél a szellemi tulajdon az anyavállalat jóvoltából létrejöhet 2
b) Jogdíjból származó jövedelem realizálása egy adóparadicsomban alapított társaság és annak anyavállalata közvetítésével 3
2. sz. példa: Jogdíjfizetés a Guernsey-beli vállalkozásnak, amelynek anyavállalata nem egy svéd, hanem egy belga vállalat, amely viszont a svéd vállalat leányvállalata, s amely a Guernsey-beli vállalkozás jegyzett tőkéjét vagy annak többségét a svéd anyavállalat által nyújtott kölcsönből vásárolja meg 3
c) Jogdíjból származó jövedelem realizálása egy leányvállalat közvetítésével 5
3. sz. példa: Egy svéd vállalatot megillető jogdíj átalakítása annak norvég leányvállalata által megfizetett osztalék formájában jelentkező jövedelemmé 6
d) Jogdíjból származó jövedelem realizálása egy leányvállalat leányvállalatának közvetítésével 6
1. sz. ábra: Jogdíj adótervezése egy svéd anyavállalatból, továbbá egy német és egy brit leányvállalatból, valamint a német vállalat norvég leányvállalatából álló vállalatcsoport kialakítása révén 7
4. sz. példa: Jogdíjfizetés egy norvég vállalatnak úgy, hogy annak közvetlen tulajdonosa egy német vállalat, amely egyúttal egy svéd vállalat leányvállalata, és amely egy olyan brit vállalattól felvett kölcsönből finanszírozza a norvég vállalat megvásárlását, amely maga is a svéd vállalat leányvállalata 7
2. Nemzetközi adózás, szűkebb és tágabb értelemben vett nemzetközi adójog 10
B) Adószuverenitás: korlátlan és korlátozott adójogi felelősség 12
C) Az adóztató hatalom megosztása az illetőség és a rendeltetés szerinti ország között: kapcsoló elvek 16
2. sz. ábra: Irányadó joghatóság a nemzetközi adózásban 17
D) Jogforrások 18
1. A Wemerügy (1993) 18
a) A tényállás 18
5/A. sz. példa: Egy külföldi adójogi illetőséggel rendelkező belföldi állampolgár adókedvezményhez való jogának belföldi megítélése 18
5/B. sz. példa: Egy külföldi adójogi illetőséggel rendelkező belföldi állampolgár adókedvezményhez való jogának belföldi megítélése 19
b) Az Európai Bíróság döntése és annak indokolása 20
5/C. sz. példa: Egy külföldi adójogi illetőséggel rendelkező belföldi állampolgár adókedvezményhez való jogának belföldi megítélése 20
2. Jogforrások a nemzetközi adózásban általában 23
E) Adómenedék 24
1. Adókijátszás és adóelkerülés 24
2. Az adóelkerülés és az azzal szembeni hatósági védekezés alapvető eszközei 26
6. sz. példa: Bond-washing - dividend-stripping 28
7. sz. példa: A bérbeadásból származó jövedelem adójának halasztása 28
3. Adóparadicsom 29
a) Az adóparadicsomi státus és felhasználása 29
b) Állami védekezés az adóparadicsomi státusokkal szemben
F) Adópolitika
1. A külföldiek jövedelmének adóztatása: a kölcsöntőke és a saját tőke forrásadóztatása 32
2. A külföldi jövedelem adóztatása: mentesítés és adóbeszámítás, adóverseny és adókoordináció, tőkeexport-semlegesség és tőkeimport-semlegesség 34
1. sz. táblázat: Adómentesítés, mentesítés a progresszivitás fenntartásával és közvetlen adóbeszámítás 36
2. sz. táblázat: Az adóbeszámítás általános és különös korlátozása 38
G) Nemzetközi adótervezés 38
1. Adóminimalizáció és adóoptimalizáció 41
2. A nemzetközi adótervezés alapvető módszerei 42
MÁSODIK RÉSZ
A nemzetközi adózás egyoldalú szabályozása 47
I. A tőkefogadó ország adószabályai: a magyar jog példája 48
A) Külföldiek adóztatása 49
1. A külföldieket érintő forgalmi, vagyonforgalmi és vagyonadóztatás 49
2. Külföldi természetes személyek belföldi jövedelmének adóztatása, leányvállalatok, vállalati fiókok és külföldi vállalkozások adóztatása 52
B) A külföldi forrásból származó jövedelem adóztatása 56
1. A külföldről származó passzív jövedelem adóztatása 56
2. Természetes személyek és vállalkozások külföldről származó jövedelmének adóztatása, külföldi leányvállalat és fiók veszteségeinek elszámolása 57
3. sz. táblázat: A külföldi adó beszámítása a magyar jog szerinti adóba természetes személy és társasági adóalany esetén 58
II. A tőkeküldő ország fiskális ösztönző eszközei: a német jog példája 60
A) A német adórendszer általában, külföldiek adózása, fiskális megszorítások 60
1. A német adórendszer általában 60
4. sz. táblázat: Az osztalékkifizetésre eső, beszámításra lehetőséget nyújtó adó és a végső adókötelezettség kiszámítása: adó-visszaigénylés a különbözetre tekintettel 64
5. sz. táblázat: A kamatjövedelem forrásadóztatásának alapkategóriái a hatályos német jogban 65
2. Külföldiek adózása 67
3. Fiskális megszorítások 69
a) Az elszámolási árak hatósági felülvizsgálata, kibővített bevallási kötelezettség, kibővített korlátozott adókötelezettség 70
b) A bázisvállalattól származó jövedelem és a családi alapítványok adójogi megítélése 72
B) Fiskális ösztönzők 75
1. A természetes személyeket terhelő külföldi adó beszámíthatósága 76
2. A társasági adó alanyait terhelő külföldi adó beszámíthatósága 78
8. sz. példa: A közvetett adóbeszámítás német mintája 80
3. A külföldi veszteségek elszámolhatósága 81
III. Speciális adóösztönzők 83
A) Adóparadicsom 83
1. Adóparadicsom Kelet-Európa vonzáskörzetében: Ciprus példája 83
a) A társasági jogi és az adózási környezet általában 83
b) Kedvezményes adóstátusok 85
2. Adóparadicsom Nyugat-Európa és Észak-Amerika vonzáskörzetében: Guernsey példája 86
a) A társasági jogi és az adózási környezet általában 86
b) Kedvezményes adóstátusok 89
B) A részesedési kedvezmény kiterjesztése a külföldi forrásból származó osztalékra és tőkenyereségre: Hollandia példája 91
1. A társasági jövedelemadózás rendszere általában 91
9. sz. példa: Veszteség-nyilvántartási kötelezettség és veszteségek átvitele a holland jogban a külföldi adó beszámítására tekintettel 95
2. Részesedési kedvezmény 97
C) A csak illetőség szerint belföldi vállalkozások kedvezményes adózása: Svájc példája 101
1. A társasági jövedelemadózás svájci rendszere általában 101
10. sz. példa: A svájci egyezményi státus felhasználásának korlátozása 104
2. Adókedvezmények 105
D) A hagyományos és új típusú holding társaságok adózása: Luxemburg példája 107
1. A hagyományos holding adózása 107
2. Az új típusú holding adózása 109
E) Speciális adóbeszámítás és kiegyenlítő adózás: Franciaország példája 110
1. A társasági adózás rendszere általában 110
2. Adóbeszámítás és kiegyenlítő adózás 112
11. sz. példa: Az újraelosztott osztalék kiegyenlítő adózási mechanizmusa a francia jogban 113
12. sz. példa: Az újraelosztott osztalék kiegyenlítő adózása a francia jogban attól függően, hogy az osztalék belföldről vagy külföldről származik 114
3. Részesedési kedvezmény 116
F) Kedvezményes adóbeszámítás a társasági adó előlegének felhasználásával: az Egyesült Királyság példája 117
1. Az Egyesült Királyság társasági adórendszere általában 117
2. Adóbeszámítás az Egyesült Királyságban 119
6. sz. táblázat: Az adóbeszámításra teljes mértékben vagy korlátozottan felhasználható társasági adó előlege, a végső társasági adó és a kedvezményezett tőkejövedelem kiszámítása az Egyesült Királyságban 120
7. sz. táblázat: Az újraelosztott osztalék adózása az Egyesült Királyságban 121
G) A nemzetközi vállalatcsoportok tevékenység összehangolásának kedvezményezése: a belga jog példája 121
1. Belgium társasági adózásának rendszere általában 121
2. A koordinációs központok kedvezményes adózása 123
IV. A tőkeküldő ország fiskális megszántó eszközei: az Egyesült Államok szövetségi adójogának példája 126
A) Az Egyesült Államok szövetségi adórendszere általában, külföldiek adózása, fiskális ösztönzők 126
1. Az Egyesült Államok szövetségi adórendszere általában 130
2. Külföldiek adózása 130
a) Általános szabályok, adókivándorlás 133
b) A fiókvállalatok speciális forrásadóztatása 135
13. sz. példa: A külföldiek Egyesült Államokban működő fiókjának jövedelemátutalását terhelő forrásadó alapjául szolgáló DEA érték meghatározása 135
14. sz. példa: A külföldiek Egyesült Államokban működő fiókja által átutalt kamat és a kamatkülönbözet adózása 138
3. Fiskális ösztönzők 138
B) Fiskális megszorítások 140
1. A külföldi adó beszámítása 140
a) A külföldi adó beszámítása általában 140
3. sz. ábra: Az adóbeszámítás mechanizmusa az Egyesült Államokban 140
15. sz. példa: A részesedési követelmények megállapítása a közvetett adóbeszámítás igénybevehetőségére tekintettel az Egyesült Államok szövetségi adójogában 143
b) Az adóbeszámítás általános korlátozása 144
16. sz. példa: Veszteségvisszapótlási kötelezettség a beszámítható külföldi adó megállapítására tekintettel az Egyesült Államok szövetségi adójogában 145
c) Az adóbeszámítás korlátozása jövedelemkategóriák szerint 146
17. sz. példa: Az adóbeszámítás korlátozása jövedelemosztályok szerint (income basket limitation) 146
18. sz. példa: A CFC vállalkozástól származó passzív jövedelem átvilágítása 148
2. „Subpart F" szabályok 149
8. sz. táblázat: A külföldről származó passzív jövedelemre vonatkozó fiskális megszorítások alapformái az Egyesült Államok szövetségi adójogában 150
a) Ellenőrzött külföldi társaság: általános és különös részesedési minimum, tulajdoni szabályok 151
4. sz. ábra: Közvetett tulajdon megállapítása a CFC szabályok alkalmazhatósága szempontjából 153
19. sz. példa: Közvetett tulajdon, következtetett tulajdon és kapcsolt részvények 155
5. sz. ábra: Közvetett tulajdon, következtetett tulajdon és kapcsolt részvények 156
b) Az ellenőrzött külföldi társaság által föl nem osztott, de felosztottnak minősülő jövedelem általában, „Subpart F" jövedelem 156
6. sz. ábra: A CFC szabályok hatálya alá eső jövedelemkategóriák rendszere 158
3. Külföldi személyes holding társaság 162
20. sz. példa: Az FPHC státus megállapítása külföldi anya- és lányvállalatok viszonyára tekintettel 162
4. Külföldi befektetési vállalkozás 163
5. Passzív külföldi befektetési társaság 168
21. sz. példa: A PFIC státus elkerülése 171
6. Vagyonátruházás külföldre 172
22. sz. példa: A külföldi vállalati fiók felszámolásából adódó tőkenyereség visszapótlási kötelezettsége az Egyesült Államok szövetségi adójogában 174
7. sz. ábra: Az „outbound transfer" adójogi megítélése 175
HARMADIK RÉSZ
A nemzetközi adózás bilaterális szabályozása 177
A) Az egyezményi jog szerepe és jelentősége a nemzetközi adózásban, egyezményi modellszabályozás 178
B) A jövedelem és a tőkevagyon kettős adóztatásáról szóló egyezmények alapkategóriái 181
1. Az egyezményi jog rendszere 181
2. Az egyezmények alkalmazási köre 184
23. sz. példa: Az adójogi illetőség megállapításának hiánya a rendeltetés szerinti országban jelentkező adókötelezettség ellenére 186
3. Az adóhatalom megosztására irányuló szabályozás kiemelt problémái 188
4. A hátrányos megkülönböztetés tilalma 190
24. sz. példa: A hátrányos megkülönböztetés tilalmát előíró elv alkalmazásának akadálya összehasonlíthatóság hiányában telephely és külföldi vállalkozás, valamint telephely és belföldi vállalkozás viszonylatában 191
5. Kölcsönös egyeztető eljárás és információcsere 193
25. sz. példa: Tág és szűk értelemben vett felvilágosítási kötelezettség 194
6. A Magyarország által megkötött kétoldalú egyezmények sajátosságai 195
26. sz. példa: A személyi hatály feltételessége az 1979-es Egyesült Államok-Magyarország egyezményben 196
27. sz. példa: Magyar illetőségű amerikai állampolgár személyi társaságtól származó jövedelmének adózása az 1979-es Egyesült Államok-Magyarország-egyezmény alapján 197
9. sz. táblázat: A Magyarország által megkötött fontosabb egyezmények áttekintése 198
C) Az adóügyi jogsegély-egyezmények alapkategóriái 201
1. Általános kérdések: az egyezmények tárgya, hatálya, a jogsegély korlátai 201
2. Információcsere, az adóigény érvényesítéséhez nyújtott segítség, okmányok kézbesítése 204
D) A halál esetére szóló és az élők közötti ingyenes vagyonátruházás kettős adózásának elkerülése tárgyában kötött egyezmények alapkategóriái 206
NEGYEDIK RÉSZ
Kiemelt problémák és jellemző adótervezési technikák a nemzetközi adózásban 209
I. Kiemelt problémák 210
A) Elszámolási árak 210
1. Elszámolási árak, rejtett nyereségkifizetés és külön elbánás általában 210
2. Elszámolási árak: felülvizsgálható ügyletek, ármegállapítási módszerek, alkalmazási területek 212
28. sz. példa: Az elszámolási árak hatósági felülvizsgálata vállalati központ és külföldi fiókja közötti kölcsönügylet esetében 214
3. Az elszámolási árak felülvizsgálata az Egyesült Államokban 218
29. sz. példa: Elszámolási árak alkalmazása a hazai anyavállalat és a külföldi leányvállalat között 218
B) Rejtett nyereségkifizetés 221
1. Tőkésítés 221
2. Rejtett nyereségkifizetés nem szűk tőkésítés vagy hibrid finanszírozás okán 226
3. Hibrid finanszírozás 228
a) Hibrid finanszírozás nemzetközi viszonylatban 229
30. sz. példa: egyesült államokbeli tőketársaság befektetése Németországban csendes társaság formájában 229
b) A német belső jog és az egyezményi jog szerinti szabályozás 230
c) Az Egyesült Államok szövetségi jogának szabályozása 232
C) Külön elbánás 237
II. Jellemző adótervezési technikák 237
A) Adótervezés felülről lefelé 237
1. Hibrid vállalat adótervezése 237
31. sz. példa: egyesült államokbeli személyek magyarországi befektetése hibrid társaság formájában 238
8. sz. ábra: Hibrid és fordított hibrid vállalatok adótervezése 242
2. „Holland szendvics" 242
9. sz. ábra: „Holland szendvics" 242
32. sz. példa: Hollandiai székhelyű társaság befektetése Magyarországon, amelyet svájci fiókjától fölvett kölcsönnel finanszíroz 242
B) Adótervezés alulról fölfelé 244
1. Vállalati javadalmazási terv 244
10. sz. ábra: Magyarországi befektetési és javadalmazási terv holland befektetési társaság és Guernsey-beli ellenőrzött biztosító társaság bevonásával 244
33. sz. példa: egyesült államokbeli személyek magyarországi befektetései holland befektetési társaság és Guernsey-beli ellenőrzött biztosító társaság bevonásával 244
34. sz. példa: Magyarországi vállalati javadalmazási terv 246
2. Iskola működtetése alapítvány felhasználásával, továbbá ciprusi illetőségű, szakmai szolgáltatásokat nyújtó társaság, valamint magyarországi illetőségű, technikai jellegű szolgáltatásokat nyújtó társaság közvetítésével 248
a) Alapítványi szakmai pedagógiai kiegészítő tevékenységek adótervezése, valamint a megbízó külföldi társaság adóstátusa 249
35. sz. példa: Alapítványi tevékenységek tervezése az adóalapból levonható adományok jogszerűségére, a társasági adó alóli mentesítésre és a kedvező forgalmi adózási pozíciók kialakítására tekintettel 249
36. sz. példa: Oktatási szolgáltatást nyújtó, ciprusi bejegyzésű társaság nyereségadózása, és a Magyarországra átutalt osztalék adózása 251
b) A szakmai alaptevékenységet végző külföldi társaság viszonya a szolgáltató társasághoz, az alapítványhoz és a szakmai szolgáltatásokat igénybe vevő természetes személyekhez 252
37. sz. példa: Belföldi társaság által külföldi társaságnak nyújtott ügynöki és infrastrukturális szolgáltatások adótervezése 252
38. sz. példa: Szakmai alaptevékenységet végző külföldi társaság szerződéses kapcsolatainak a tervezése 253
3. Egy forgalmi adózási terv: külföldi vállalkozás magyarországi stúdióbérlete Magyarországon alapított társaságán keresztül, amely a legyártott filmet külföldön forgalmazza 254
39. sz. példa: Külföldi vállalkozás magyarországi leányvállalatának stúdióbérlete Magyarországon és a helyben legyártott film forgalmazása külföldön 255
ÖTÖDIK RÉSZ
Adóharmonizáció az Európai Unióban 257
I. Az Európai Unió másodlagos joga az adózás terén 259
A) A fogyasztási különadók harmonizálása az Európai Unióban 259
1. A fogyasztási különadók rendszere, általános szabályok 259
2. Termelés, feldolgozás, raktározás, raktárközi forgalom, adó-visszatérítés, tárgyi mentességek 261
B) A forgalmi adózás egységesítése 262
1. Adóalanyok és adóköteles ügyletek, mentesség, a szolgáltatások megítélése a forgalmi adózás rendszerében, különös adózási módok, adólevonás, az adókötelezettség keletkezésének időpontja, adóalap 262
40. sz. példa: A háromszögletű kereskedelem forgalmi adózása az Európai Unióban 264
41/A. sz. példa: Külföldi ügyfélnek nyújtott intellektuális szolgáltatás forgalmi adózása 267
41/B. sz. példa: Szolgáltatás importja mérsékelt forgalmi adókulcs alá eső értékesítés esetén 268
41/C. sz. példa: Berendezés importja és bérbeadása belföldön az értékesítést terhelő forgalmi adó halasztására tekintettel 268
2. A forgalmi adózás átmeneti rendszere 269
12. sz. ábra: Adóalanyként be nem jelentkezett jogi személynek történő értékesítés (Forrás: u.a.) 272
C) A tőkeforgalmi adózás egységesítése 273
D) Akvizíciós adójog az Európai Unióban 275
1. Privilegizált akvizíciós műveletek és adójogi következményeik 276
42. sz. példa: Fiók létesítése az átadó vállalkozás országában az európai jog által biztosított halasztott adózásra tekintettel beolvadás esetében 279
13/A sz. ábra: Szervezeti átalakulás beolvadás útján: részvényestől részvényesig terjedő ügylet 279
13/B. sz. ábra: Szervezeti átalakulás összeolvadás útján: részvényestől részvényesig terjedő ügylet 279
13/C. sz. ábra: Szervezeti átalakulás a a 100%-os leányvállalat beolvasztása útján útján: részvényestől részvényesig terjedő ügylet 280
13/D. sz. ábra: Szervezeti átalakulás szétválás útján: részvényestől részvényesig terjedő ügylet 280
13/E. sz. ábra: Fiók átadása: vállalattól vállalatig terjedő ügylet 280
13/F. sz. ábra: Részvénycsere: részvényestől vállalatig terjedő ügylet 281
2. Külföldi fiókok tőkésítése, külföldi fiókok átadása tőkenyereséggel 281
43. sz. példa: A tőkenyereség halasztott adózása egy külföldi vállalkozás harmadik országban birtokolt állandó telephelyének átvétele esetén az Európai Unióban 283
14. sz. ábra: A forrásország szerinti tőkenyereség adózásának halasztása külföldi vállalkozás külföldi fiókjának átadása esetén, miközben az eredet szerinti ország mentesítést vagy beszámítást enged 284
E) A külföldről származó és a külföldre kifizetett osztalékra vonatkozó adókedvezmények közösségi szabályozása 285
F) Az elszámolási árak adóhatósági felülvizsgálatának egyeztetése az Európai Unióban 286
G) Közösségi szabályozási tervezetek a kamat és a jogdíj forrásadóztatásának kiküszöbölése, valamint a külföldön birtokolt állandó telephelyek és leányvállalatok veszteségeinek elszámolhatósága tárgyában 288
H) Jogsegély az Európai Unióban az egyenes és a közvetett adózás területén 289
II. A nemzetközi adózás jellemző problémái
az Európai Unió gyakorlatában 291
A) Az egyezményi státusokkal való visszaélés korlátozása 291
44. sz. példa: A „treaty shopping" intézményével szembeni eredményes védekezés akadályai az Európai Unióban 292
B) Az EEIG és a UCITS adójogi megítélése 293
1. EEIG 293
45. sz. példa: EEIG adózása 294
2. UCITS 296
46. sz. példa: UCITS adózása 297
10. sz. táblázat: A UCITS szervezeten keresztül megszerzett osztalék adózása akkor, ha különböző illetőségű a befektető és a befektetési társaság, valamint ha a befektetésre harmadik országban kerül sor 299
FÜGGELÉK
1. sz. függelék: A Magyarország által megkötött kétoldalú adó-, beruházásvédelmi és szociálpolitikai egyezmények 301
1/A. sz. függelék: Egyezmények a jövedelem és a tőke kettős adózásának elkerüléséről 302
1/B. sz. függelék: Beruházásvédelmi egyezmények 303
1/C. sz. függelék: Szociálpolitikai egyezmények 303
2. sz. függelék: Kétoldalú adóegyezményi hálózat az OECD országok között 304
Irodalom 307
Contents 310

Témakörök